Из статьи Вы узнаете, как уплачивать налог на имущество в отношении предмета лизинга. Автор делает вывод, что предмет лизинга в определенных случаях не облагается налогом на имущество. /специально для Банкир.ру — Пегов И.Г./
Налог на имущество и лизинг. Частный взгляд.
Новый налог на имущество, установленный главой 30 НК РФ, уменьшил налогооблагаемую базу практически для всех налогоплательщиков, но добавил очередную порцию головной боли предприятиям, участвующим в сделках лизинга. К прочим спорным вопросам по налогообложению лизинга добавился еще один: облагается ли предмет лизинга налогом на имущество.
По сложившейся в нашей стране традиции любой спорный вопрос в области налогообложения трактуется с точки зрения пополняемости бюджета, а не с точки зрения волеизъявления законодателя. А п. 7 ст.
3 НК РФ, говорящий что «все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов)» давно и прочно предан официальными органами анафеме. Цель данной статьи рассмотреть проблему налога на имущество для сторон лизинга с точки зрения налогоплательщика готового платить налоги, но только те, которые он должен платить.
И ни копейкой больше.
Предмет один, а суть разная.
Вначале рассмотрим ситуацию с учетом предмета лизинга на балансе лизингодателя. Объектом налогообложения налогом на имущество является «движимое и недвижимое имущество … учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета».
Казалось бы никаких сомнений быть не может, основные средства и все, то есть берем балансовый счет 01, вычитаем начисленную амортизацию и вот готовая база налога на имущество. Однако учет основных средств регламентируется ПБУ 6/01, которое «применяется также в отношении доходных вложений в материальные ценности», что с точки зрения «поборников бюджета» ставит эти вложения в материальные ценности в строй основных средств.
Но так ли это? Ни для кого не секрет, что одно и то же имущество может быть и основными средствами и материалами (полуфабрикатами) и товарами и, как ни странно бы это звучало для «официальных органов», доходными вложениями в материальные ценности.
Все дело в цели, для которой приобретается данное имущество. Предмет лизинга приобретается исключительно с целью передачи его в аренду (ст. 665 ГК РФ).
Соответствует ли это критериям основных средств по ПБУ 6/01? В соответствии с п. 4 ПБУ «Учет основных средств» «при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:
а) использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
б) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;
г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.»
Значит основные средства это имущество, приобретаемое без цели дальнейшей перепродажи и на неопределенное время.
Редкий случай на практике, когда предмет лизинга по окончании договора лизинга не переходит в собственность лизингополучателю. То есть договором лизинга изначально предусматривается переход права собственности от лизингодателя.
Значит, ни о какой экономической выгоде в будущем не может идти речи. Получается, что для того, что бы предмет лизинга не соответствовал критерию основных средств по ПБУ 6/01 достаточно в договоре лизинга ЗАРАНЕЕ предусмотреть механизм передачи права собственности от лизингодателя к лизингополучателю.
Однако это хоть и широко распространенный, но частный случай, который, в общем, не дает ответа на вопрос, является ли доходное вложение в материальные ценности основным средством. На этот вопрос, как мне кажется, дает ответ п. 2 ПБУ 6/01: «Настоящее Положение применяется также в отношении доходных вложений в материальные ценности».
Данный пункт говорит о том, что ПБУ 6/01 наряду с основными средствами регламентирует порядок оценки, начисления амортизации, выбытия доходных вложений в материальные ценности. Если бы доходные вложения были бы основными средствами, то п. 2 (или какой другой) настоящего положения должен был бы звучать следующим образом: «Так же к основным средствам относятся доходные вложения в материальные ценности», но данное положение нигде не закреплено в ПБУ 6/01, а его использование для регламентирования порядка учета доходных вложений в материальные ценности еще не делает последние основными средствами.
То есть с большой долей уверенности можно сказать, что имущество, учитываемое на балансовом счете 03, не является объектом налогообложения налога на имущество.
Еще более узкая тема – учет предмета лизинга на балансе лизингополучателя. В соответствии с законом 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» «Предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению».
Долгое время считалось, что на балансе лизингополучателя предмет лизинга учитывается в качестве основных средств. Однако Министерство Финансов, в лице руководителя департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности г-на Бакаева А.С., в своем письме от 05 мая 2003 года утверждает обратное: «Положение по бухгалтерскому учету Учет основных средств ПБУ 6/01, … предполагает принятие активов в качестве объектов основных средств у организации, имеющей право собственности на них».
Вот так, просто и понятно: нет права собственности – нет объекта основных средств. И в самом деле, ПБУ 6/01 в п/п в) п. 4 говорит о том, что не планируется дальнейшая перепродажа, а дальнейшую перепродажу может совершать, в основном, только собственник (право распоряжения как элемент права собственности).
Да и последний абзац п. 6 ПБУ говорит о праве собственности как обязательном атрибуте учета объекта основных средств на балансе. Так что, учитывая вышеизложенное, предмет лизинга на балансе лизингополучателя явно не является основным средством для целей бухгалтерского учета, а значит и не является объектом налогообложения налога на имущество.
Конечно возникают трудности с начислением амортизации (точнее с отсутствием начисления), но эти трудности только для целей бухгалтерского учета. Налоговый учет в ст.
256 так же предусматривает наличие права собственности на имущество, но делает оговорку: «если иное не предусмотрено настоящей главой», а иное главой 25 НК РФ предусмотрено в п. 1 ст. 257: «Первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение…».
Тем более в гл. 25 НК РФ речь идет не об основных средствах, а об амортизируемом имуществе. Так, что для целей налога на прибыль предмет лизинга, учитываемый на балансе лизингополучателя, является амортизируемым имуществом, а значит и сумма амортизации по этому имуществу уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Пегов И.Г.
г. Н.Новгород
